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: ÍNDICE : Financeira / Tributária : Obrigação e Responsabilidade Tributária

Flávia Brum - Acadêmica de Direito
flaviahetfield@hotmail.com

Obrigação e Responsabilidade Tributária

1. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

A obrigação tributária consiste no vínculo entre o sujeito ativo e o sujeito passivo da relação obrigacional. Tal vínculo tem natureza obrigacional e surge da ocorrência de um fato típico e jurídico previsto em lei.

Para Eduardo Marcial Ferreira Jardim, a obrigação tributária é um:

“vínculo abstrato pelo qual a Fazenda Pública, ou quem lhe faça às vezes, na condição de sujeito ativo, fica investida do direito subjetivo de exigir uma prestação de índole tributária do sujeito passivo, comumente designado contribuinte, sobre o qual recai o dever jurídico de efetivar o cumprimento da obrigação ”.

Significa que, acontecendo o fato gerador, surge para o Estado o direito de cobrar do sujeito passivo uma prestação em pecúnia. O doutrinador Luiz Emygdio F. da Rosa Junior conceitua a obrigação tributária como sendo:

“o vínculo jurídico pelo qual o Estado, com base exclusivamente na legislação tributária, pode exigir do sujeito passivo uma prestação tributária positiva ou negativa ”.

Sendo assim, da mesma forma que a obrigação, de um modo geral, é um vínculo que enlaça duas ou mais partes, de onde, para as quais se atribui direitos e deveres correspectivos , no Direito Tributário, seu objeto sempre será uma prestação de natureza pecuniária decorrente de um fato lícito, uma conduta prescrita na lei.

1.1 ESPÉCIES

A obrigação tributária se divide em principal e acessória. Na principal, existe sempre um pagamento, uma obrigação de dar. Ela sempre deve ser instituída por lei. No momento que se consuma o pagamento, ocorre a extinção da obrigação. Assim prevê o § 1° do artigo 113 do Código Tributário Nacional:

Art. 113 - A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1 - A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

Na obrigação acessória, há as obrigações positivas (de fazer) e negativas (de não fazer) previstas na legislação tributária, as quais têm, por escopo, o auxílio à fiscalização e arrecadação. A obrigação acessória está elencada nos §§ 2° e 3° do artigo 113:

§ 2 - A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3 - A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente a penalidade pecuniária.

Segundo ensinamentos de Luciano Amaro, as obrigações acessórias “objetivam dar meios à fiscalização tributária para que esta investigue e controle o recolhimento de tributos (obrigação principal) a que o próprio sujeito passivo da obrigação acessória, ou outra pessoa, esteja, ou possa estar, submetido. ” Como exemplos de obrigação acessória há a de emitir documentos fiscais, escriturar livros, não embaraçar a fiscalização, entre outros que o mesmo autor cita na obra.

2. SUJEITO ATIVO E PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

O sujeito ativo é aquele a quem incumbe o direito de exigir o cumprimento da obrigação. Quando o sujeito ativo se perfaz na pessoa titular do direito de cobrar, trata-se de sujeito ativo da obrigação principal. Porém, quando o sujeito ativo é uma pessoa legitimada para exigir o cumprimento do dever formal ou acessório, esta é denominada sujeito ativo da obrigação acessória.

Para Paulo de Barros Carvalho, sujeito ativo é “o titular do direito subjetivo de exigir a prestação pecuniária e, no direito brasileiro, pode ser uma pessoa jurídica, pública ou privada, se bem que não vejamos empecilho técnico de que seja uma pessoa física ”. É o credor da relação obrigacional tributária. O sujeito ativo é àquela pessoa a quem se vai prestar pecúnia por comportamento previsto na lei tributária.

O Código Tributário Nacional também traz, em seu artigo 119, definição para sujeito ativo da obrigação tributária:

Art. 119 - Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento.

O sujeito passivo, por sua vez, é aquela pessoa que está obrigada ao pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária ao sujeito ativo. O Código Tributário Nacional definiu sujeito passivo na obrigação principal e na acessória nos artigos 121 e 122, respectivamente:

Art. 121 - Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

Art. 122 - Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.

O sujeito ativo tem o direito de exigir e o passivo, de prestar seu objeto .

O sujeito passivo da obrigação principal tem duas espécies – o contribuinte, elencado no inciso I do parágrafo único do artigo 121, e o responsável, com fulcro no inciso II do mesmo artigo.

O sujeito passivo é denominado pelo CTN (artigo 121) de contribuinte quando realiza, ele próprio, o fato gerador da obrigação, e de responsável quando, não realizando o fato gerador da obrigação, a lei lhe imputa o dever de satisfazer o crédito tributário em prol do sujeito ativo .

Com efeito, o Código já define o que vem a ser a pessoa do contribuinte como aquele que “tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador”. Ele é “sujeito passivo direto, sua responsabilidade é originária, e existe uma relação de identidade entre a pessoa que, nos termos da lei, deve pagar o tributo e a que participa diretamente do fato gerador. ” Significa dizer que, o contribuinte é aquele que contracenaria com o Fisco na relação obrigacional tributária, sozinho. Por exemplo, aquele que auferir renda, será o sujeito passivo direto a pagar o Imposto de Renda.

Porém, há casos em que o Estado tem “interesse ou necessidade de cobrar o tributo de pessoa diferente: dá-se então a sujeição passiva indireta. ” Esta outra pessoa é o responsável. É a pessoa, designada pelo Estado, para cumprir com a obrigação tributária indiretamente. No mesmo exemplo, embora quem realize o fato gerador do Imposto de Renda seja aquele que auferir renda, a lei ainda assim pode eleger um terceiro para que figure no pólo passivo indireto, desde que esteja vinculado a este fato gerador, que é a fonte pagadora.

Contudo, há que se ressaltar duas condições para que haja a eleição de um responsável – que a obrigação da primeira pessoa decorra de disposição expressa em lei e que a terceira pessoa tenha vinculação com o fato gerador da obrigação respectiva. Já lecionou o professor Luciano Amaro que “quando não estiver presente relação dessa natureza entre o fato gerador e o sujeito passivo, mas algum vínculo existir entre ele e a situação que constitui o fato gerador, iremos identificar a figura do responsável. ”

Como já ensina Sacha Calmon Navarro Coêlho, “a responsabilidade não se presume, deve ser expressa. O silêncio da lei é eloqüente. Se não há previsão, responsabilidade não há. ” Segundo o artigo 97, III, in fine, o sujeito passivo precisa necessariamente estar definido em lei:

Art. 97 - Somente a lei pode estabelecer:

[...]

III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3° do artigo 52, e do seu sujeito passivo; (grifo nosso)

Diante de todo o exposto, verifica-se que a obrigação tributária é o vínculo jurídico que envolve duas ou mais pessoas obrigadas entre si – de um lado o sujeito ativo, que é o credor da obrigação, e de outro, o sujeito passivo, figurando no pólo passivo e ocupando o lugar do contribuinte, caso tenha relação direta com o fato gerador, ou de responsável, se a lei assim dispor e se este terceiro estiver vinculado à situação.

3. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

O Código Tributário trata da responsabilidade tributária nos artigos 128 a 138. Dos artigos, constam três modalidades de responsabilidades:

a) Responsabilidade dos sucessores (arts. 129 a 133);

b) Responsabilidade de terceiros (arts. 134 e 135); e

c) Responsabilidade por infrações (arts. 136 a 138).

Hugo de Brito Machado ensina que responsável é “o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem revestir a condição de contribuinte, vale dizer, sem ter relação pessoal e direta com o fato gerador respectivo ”.

A autora Daniela Ribeiro de Gusmão diz que deve existir “algum liame entre o responsável e o fato imponível, razão pela qual a lei não pode eleger qualquer ente como responsável tributário” .

A doutrina ainda classificou a responsabilidade como sendo por transferência ou por substituição.

A responsabilidade por transferência é caracterizada por existir apenas o contribuinte a ser obrigado ao adimplemento do tributo no instante da ocorrência do fato gerador. “A lei só pode atribuir responsabilidade ao terceiro que tenha vinculação de qualquer natureza, menos econômica com a situação relativa ao fato gerador. ”

Caso tenha ocorrido um fato posterior (uma alienação, por exemplo), a obrigação de pagar é transferida para uma terceira pessoa que não tinha relação alguma com o fato gerador na ocasião de sua ocorrência. Como exemplos, tem-se a responsabilidade do adquirente de bens imóveis pelos tributos referentes a tais bens (quando não conste do título a prova da quitação) e a responsabilidade do espólio e dos sucessores pelos tributos devidos pelo de cujus (o falecido).

Existe a substituição tributária quando, já no momento da ocorrência do fato gerador, o obrigado ao pagamento não é o contribuinte, mas uma terceira pessoa prevista na lei, vinculada indiretamente à situação que configura o fato gerador. Significa dizer que, quando existe responsabilidade por substituição, em momento algum a obrigação de pagar cabe ao contribuinte. A obrigação de pagar, desde o início, é do responsável. A lei expressamente prevê como integrante do pólo passivo da relação jurídica obrigacional tributária, desde o instante de ocorrência do fato gerador, uma pessoa não diretamente a ele vinculada. Para exemplificar o exposto acima, há o imposto de renda incidente sobre o rendimento das aplicações financeiras, que é retido e recolhido pelos bancos sem que o aplicador, que é o contribuinte, em momento algum seja a pessoa obrigada perante o fisco.

a) RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES:

A responsabilidade dos sucessores tem previsão legal nos artigos 129 a 133 do Código Tributário Nacional e foi assim conceituada por Luiz Emygdio F. da Rosa Junior :

“é forma de sujeição passiva indireta por transferência porque a obrigação tributária nasce em relação à pessoa do contribuinte. [...] O sucessor responde pelos tributos devidos pelo antecessor, estando o crédito tributário definitivamente constituído, ou em curso de constituição quando as dívidas fiscais estavam sendo apuradas ou lançadas no momento da sucessão, ou ainda no caso de ser constituído posteriormente à sucessão.”

No CTN:

Art. 129 - O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.

O artigo 129 deixa claro que a data do lançamento não determina a configuração da responsabilidade dos sucessores. O que determina é a data da ocorrência do fato gerador . O responsável passa a se obrigar ao adimplemento do tributo em momento posterior ao do acontecimento do fato gerador, independentemente se o fato gerador já se realizou ou se realizará.

Dentro da responsabilidade dos sucessores, há a responsabilidade dos adquirentes de imóveis, que encontra previsão no artigo 130 do CTN:

Art. 130 - Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação.

Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.

Acontece quando, por exemplo, se alguém é proprietário de imóvel urbano no ano de 2005, este é contribuinte do IPTU relativo àquele ano. Se esta pessoa não pagar o IPTU referente a 2005 e vender o imóvel em 2006, com o imposto não quitado, o comprador terá que pagar o IPTU referente ao ano de 2005 como responsável, pois mesmo que ele não possua relação pessoal e direta com o fato gerador, sua obrigação decorre da expressa previsão legal do artigo 130. O IPTU relativo ao ano de 2006 será pago pelo então atual proprietário, como contribuinte, uma vez que agora possui relação pessoal e direta com o fato gerador , que é a propriedade do imóvel urbano.

O art. 130 diz respeito apenas aos impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, ou seja, o IPTU e o ITR; às taxas pela prestação de serviços relativas aos bens imóveis, com exceção de taxa de polícia; e contribuições de melhoria relativas ao imóvel. Tais créditos sub¬rogam-se na pessoa do adquirente do imóvel. Significa dizer que o contribuinte é substituído pelo adquirente na relação jurídica tributária, o qual irá responder com todo o seu patrimônio pelos créditos tributários referidos. Como a sub-rogação é pessoal, a integralidade do patrimônio do adquirente responde por eventuais dívidas. Mesmo que o valor da dívida seja superior ao valor do imóvel adquirido, o adquirente responde pela totalidade da dívida, diferente da sub-rogação real, onde a responsabilidade seria limitada ao valor do imóvel.

Caso houver prova da quitação dos tributos constantes do título de aquisição do imóvel, não ocorre a sub-rogação. Pode-se provar a quitação mediante apresentação de certidões negativas, nos termos do art. 205 do CTN:

Art. 205 - A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por certidão negativa, expedida à vista de requerimento do interessado, que contenha todas as informações necessárias à identificação de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade e indique o período a que se refere o pedido.

Parágrafo único. A certidão negativa será sempre expedida nos termos em que tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da entrada do requerimento na repartição.

É o que tem julgado o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul:

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS DO DEVEDOR. SUB-ROGAÇÃO DE QUE TRATA O PARÁGRAFO ÚNICO DO ARTIGO 130, DO CTN. INEXISTÊNCIA. LITIGÂNCIA DE MÁ-FÉ CARACTERIZADA. Resta afastada a incidência do artigo 130, parágrafo único, do CTN, se não houve depósito judicial do preço do bem alienado judicialmente. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. Litiga de má-fé quem, por infundada razão, arrasta processo de execução por mais de dois anos. RECURSO DESPROVIDO. (grifou-se)

TJ RS. AC. n. 70003281318. Rel: Arno Werlang. j. 10.set.2003.

Não havendo a sub-rogação, o alienante continua sendo a pessoa obrigada ao pagamento de eventuais tributos que não eram conhecidos por ocasião da emissão da certidão, mas que foram posteriormente descobertos. Destarte, em caso de inadimplemento, a Fazenda só pode exigir o pagamento do contribuinte, que é o alienante, porque não há um responsável quando não ocorreu sub-rogação.

Em se tratando de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre no preço da própria arrematação. Nesse caso, há a sub-rogação real. Em outras palavras, para o arrematante não há alguma obrigação. A Fazenda não pode cobrar do arrematante algum valor relativo aos tributos elencados no art. 130 do Código Tributário Nacional. Por ser sub-rogação real se o valor da dívida tributária for maior que o valor de arrematação, não pode a Fazenda exigir de ninguém a diferença.

Ainda, como subespécie da responsabilidade dos sucessores, há a responsabilidade dos adquirentes e remitentes de bens, elencado no artigo 131, inciso I:

Art. 131 - São pessoalmente responsáveis:

I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos.

Pela regra, o adquirente ou remitente, tanto como o arrematante ou o que adjudica ao seu patrimônio o bem que garante a pretensão creditória, são obrigados a pagar os tributos relativos aos bens adquiridos, remidos ou adjudicados .

A responsabilidade na sucessão hereditária encontra previsão legal nos incisos II e III do mesmo artigo, a saber:

II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de "cujus" até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, do legado ou da meação;

É o que entende o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul:

DIREITO TRIBUTÁRIO. TAXA DE ÁGUA E ESGOTO. RAZÕES RECURSAIS DISSOCIADAS DAS ADOTADAS COMO CAUSA DE PEDIR: DELAS NÃO SE CONHECE. DECRETAÇÃO DE OFÍCIO DA PRESCRIÇÃO TRIBUTÁRIA: POSSIBILIDADE. LANÇAMENTO E EXECUÇÃO CONTRA ¨SUCESSÃO¨ DE CONTRIBUINTE FALECIDO: DESCABIMENTO. OMISSÕES ESSENCIAIS NA CDA: NULIDADE DESTA. 1. Não pode o Departamento de Água e Esgotos de Bagé ¿ DAEB, verdadeira ¨longa manus¨ do Município, com o único propósito de afastar a prescrição qüinqüenal decretada via sentença recorrida, pretender, sem prévia correção e adequação nos lançamentos e inscrições retratados na CDA juntada, seja o seu crédito tributário sob execução (que, com fundamento no Código Tributário Nacional (CTN) e em leis tributárias suas inscreveu como ¨tributo lançado¨, na espécie ¨taxa de água e esgoto¨) considerado, em grau de apelo, como ¨preço público¨ (de natureza contratual, ¨não-tributária¨). 2. Constituindo portanto ¨tributo¨, na espécie ¨taxa¨, o objeto da cobrança, tal como definido pelo próprio exeqüente, tem-se que, no caso, a prescrição se consumou, porquanto o lançamento do último exercício ocorreu em 1º/01/1998, não tendo sido localizado o devedor e bens penhoráveis seus até a data da sentença, em 16/04/2007, ônus este exclusivo do exeqüente, e, ainda que de ¨preço¨ se tratasse no caso, mesmo assim estaria ele prescrito em face da aplicação, via reflexa, do princípio da isonomia, do Dec. nº 20.910/32, também aos débitos não-tributários dos particulares para com a Fazenda Pública. 3. Por outro lado, com o falecimento do ¨contribuinte¨ o lançamento do IPTU necessariamente deve ser levado a efeito, até a conclusão do inventário, contra o seu ¨espólio¨ (conjunto de bens por aquele deixados), e jamais contra a ¨sucessão¨ do falecido (herdeiros ou sucessores em potencial), porquanto somente a partir da efetiva partilha (ou adjudicação) do bem tributado em favor do efetivo ¨sucessor¨ é que surge a ¨responsabilidade tributária¨ deste, e, assim mesmo, limitada ao valor do quinhão, do legado ou da meação, como claramente deflui do disposto nos incisos II e III do art. 131 do CTN. Assim, por equivocado lançamento e conseqüente cobrança do imposto contra a ¨sucessão¨ do contribuinte falecido deve, no caso, ser extinto o feito executivo. 4. Por fim, há mais uma razão para a extinção do feito executivo: é nula de pleno direito a Certidão de Dívida Ativa (CDA) que embasa o feito, por não referir a data, o livro e a folha em que o débito foi inscrito em dívida ativa, presumindo-se a sua não-inscrição, exigências essas expressamente previstas no art. 202 do CTN. DECISÃO: NEGARAM PROVIMENTO AO RECURSO. UNÂNIME.

TJ RS. AC n. 70020264537. Rel: Roque Joaquim Volkweiss. j. 24out.2007.

O sucessor a qualquer título de que trata o inciso II “é o que passa a ser proprietário em virtude do falecimento do proprietário anterior” .

III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de "cujus" até a data da abertura da sucessão.

O inciso I trata de modalidade inter vivos e os incisos II e III, causa mortis. SACHA pensa estarem fora de ordem cronológica os incisos do artigo 131, uma vez que, assim que o de cujus falece, a primeira coisa que ocorre é a abertura da sucessão. O conjunto de bens, direitos e obrigações constitui o espólio, o que pode ser sujeito passivo da relação obrigacional tributária. Para representar o espólio é nomeado um inventariante, o qual administrará o espólio.

O artigo 132 vem a tratar da responsabilidade na fusão, incorporação, transformação e extinção das pessoas jurídicas:

Art. 132 - A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

A fusão ocorre quando duas ou mais pessoas se unem e formam uma nova pessoa jurídica. A nova pessoa jurídica será responsável, não contribuinte, pelos tributos concernentes aos fatos geradores que ocorreram até o momento da fusão. Será sim, contribuinte, em relação aos fatos geradores que ocorrerem após a fusão.

A incorporação consiste na absorção de uma pessoa jurídica pela outra. Neste caso, a que absorveu se torna responsável pelos tributos devidos pela incorporada.

Na transformação, a sociedade deixa de ser limitada e passa a ser anônima, ou em nome coletivo, ou de capital em indústria, ou outro tipo societário qualquer. O doutrinador ainda diz que, neste caso, não ocorre uma sucessão pois a pessoa jurídica continua sendo a mesma, apenas adotando uma nova forma jurídica.

A extinção está prevista no parágrafo único do artigo 132, quando a atividade continuar a ser exercida por um sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou firma individual.

Existe a figura da cisão, também, mas que não é tratada pelo CTN. Consiste na constituição de uma pessoa jurídica pela utilização de uma parcela (cisão parcial) ou de todo (cisão total) o patrimônio de outra. Na cisão total, a primeira pessoa jurídica deixa de existir.

O artigo 133 dispõe:

Art. 133 - A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato:

I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade;

II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de 6 (seis) meses, a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.

Significa dizer que, a pessoa, física ou jurídica, que adquirir fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, de outra, e continuar na mesma atividade antes exercida por esta, sob a mesma ou outra razão social, responde pelos tributos relativos o fundo de comércio ou estabelecimento .

O § 1° do mesmo artigo aponta as exceções:

§ 1º O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de alienação judicial:

I - em processo de falência;

II - de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação judicial.

O § 2° determina as exceções do § 1°:

§ 2º Não se aplica o disposto no § 1º deste artigo quando o adquirente for:

I - sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial;

II - parente, em linha reta ou colateral até o 4º (quarto) grau, consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou

III - identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.

Já, o § 3° fala que o produto da alienação, em processo de falência, permanecerá em depósito do juízo por 1 (hum) ano e só poderá ser utilizado para o adimplemento de créditos extracontratuais ou dos créditos que preferem ao tributário.

§ 3º Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao tributário.

b) RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS:

É a modalidade de “responsabilidade indireta por transferência, mas já implica, desde logo, o dever desses terceiros de vigiar os contribuintes e de zelar pelos seus interesses” . É tratada nos artigos 134 e 135 do CTN.

O artigo 134 dispõe sobre a responsabilidade solidária, a qual apenas se aplica aos terceiros relativamente a fatos geradores decorrentes de atos em que eles hajam intervindo ou de omissões a eles imputáveis, sem que tenham agindo com excesso de poder ou contra a lei ou contrato. Os terceiros responderão somente no caso de impossibilidade de a Fazenda cobrar do contribuinte.

A denominada multa de ofício (que a fazenda costuma chamar de multa punitiva, para diferenciá-la da multa de mora) não é devida no âmbito da responsabilidade de terceiros quando este não age com excesso de poderes ou quebra de contrato.

Art. 134 - Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: (grifou-se)

I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;

II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;

III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;

IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;

V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;

VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

O caput deste artigo explicitamente estabelece um benefício de ordem entre o contribuinte e os responsáveis terceiros, ao determinar que estes só respondem “nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte”. O doutrinador Sacha ainda complementa que não existe solidariedade plena, “somente na ‘impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal’ é que os ‘representantes’ se tornam ‘subsidiariamente’ obrigados, conjuntamente com os seus ‘representados’” .

Prioritariamente, o adimplemento da obrigação tributária deve ser exigido do contribuinte. Caso o inadimplemento tenha decorrido de atos nos quais terceiros intervieram ou se omitiram, então há a responsabilidade solidária.

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.

Do parágrafo único do mesmo artigo extrai-se que os terceiros descritos nos incisos não respondem pelas multas decorrentes de infrações cometidas pelos contribuintes, “em matéria de penalidade, só alcança as de caráter moratório ”. O terceiro responde “solidariamente” com o contribuinte, o terceiro responsável, quando tiver que responder pelos fatos geradores decorrentes dos atos em que haja intervindo ou das omissões a ele imputáveis, responderá, tão-somente, pelo tributo e pelas penalidades de caráter moratório.

O artigo 135 dispõe, então que:

Art. 135 - São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: (grifou-se)

I - as pessoas referidas no artigo anterior;

II - os mandatários, prepostos e empregados;

III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

O referido artigo trata da responsabilidade pessoal e direta dos terceiros que agiram com excesso de poderes ou em infração à lei, ao contrato social ou aos estatutos. Ele refere-se a fatos geradores decorrentes de atos em que o terceiro atuou de forma irregular, sendo, portanto, pessoal, quer dizer, exclusiva dos terceiros, que respondem com a integralidade de seus patrimônios, ficando afastado da relação obrigacional o contribuinte.

Da mesma forma já julgou o nosso Tribunal de Justiça:

TRIBUTÁRIO - EXECUÇÃO FISCAL - PENHORA - BENS DO SÓCIO - EXEGESE DOS ARTS. 134, INC. VII E 135, INCS. I e III, DO CTN E ART. 4º, INC. V, e §§ 2º e 3º, da Lei n. 6.830/80 - DISSOLUÇÃO IRREGULAR DA SOCIEDADE - INFRAÇÃO À LEI - DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA - ADMISSIBILIDADE - DESNECESSIDADE DE CONSTAR O NOME DO CO-OBRIGADO NO TÍTULO EXECUTIVO - PRECEDENTES DO STF, DO STJ E DESTA CORTE - RECURSO DESPROVIDO A dissolução irregular da sociedade mediante mera paralisação de suas atividades, por si só, já constitui infração à lei. Decorrendo prejuízos à Fazenda Pública em razão de débito fiscal pendente e inexistindo bens passíveis de penhora em nome da sociedade, à exegese das disposições específicas inseridas no Código Tributário Nacional (arts. 134, inc. VII, e 135, incs. I e III) e na Lei de Execuções Fiscais (art. 4º, inc. V e §§ 2º e 3º) fica o juiz autorizado a aplicar a doutrina da desconsideração da personalidade jurídica ou disregard of legal entity. "As pessoas referidas no inc. III do art. 135 do CTN são sujeitos passivos da obrigação tributária, na qualidade de responsáveis por substituição, e, assim sendo, aplica-se-lhes o disposto no art. 568, V, do CPC, apesar de seus nomes não constarem no título extrajudicial. Assim, podem ser citadas e terem seus bens penhorados, independentemente de processo judicial prévio para a verificação de ocorrência inequívoca das circunstâncias de fato, aludidas no art. 135, caput, do CTN, matéria essa que, no entanto, poderá ser discutida, amplamente, em embargos do executado (art. 745, parte final, do CPC)" (STF - RTJ 106/878). (grifou-se)

TJ SC. AC n. 20000253758. Rel. Luiz Cezar Medeiros. j. 31.mar.2003.

Obriga os terceiros ao pagamento do tributo, dos juros e de todas as penalidades cabíveis, não apenas as de caráter moratório. Além de incluir todas as pessoas enumeradas no art. 134, o art. 135 arrola, ainda, os mandatários, prepostos e empregados, e os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

c) RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES:

De acordo com o disposto no artigo 136 do CTN, a responsabilidade pelas multas é objetiva – independe de culpa ou intenção do agente ou responsável e da existência de prejuízo, diferente do que acontece nas infrações penais. Eis o artigo:

Art. 136 - Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. (grifou-se)

Ele estabelece a responsabilidade por culpa presumida, segundo Hugo de Brito Machado , que diz que “na responsabilidade objetiva não se pode questionar a respeito da intenção do agente” e na responsabilidade por culpa presumida tem-se que “a responsabilidade independe da intenção apenas no sentido de que não há necessidade de se demonstrar a presença de dolo ou de culpa.” O interessado pode provar que não obedeceu a norma por fato alheio e superior a sua vontade, excluindo-se assim, sua responsabilidade.

Assim tem julgado o Tribunal de Justiça de Santa Catarina:

TRIBUTÁRIO. CREDITAMENTO DE ICMS. DOCUMENTAÇÃO FISCAL INIDÔNEA. BOA FÉ DO CONTRIBUINTE ARREDADA POR VOLUMOSO E CONSISTENTE CONJUNTO DE INDÍCIOS E CIRCUNSTÂNCIAS EM SENTIDO CONTRÁRIO. ÔNUS PROBATÓRIO. "Para aproveitamento de crédito de ICMS relativo a notas fiscais consideradas inidôneas pelo Fisco, é necessário que o contribuinte demonstre pelos registros contábeis que a operação comercial efetivamente se realizou, incumbindo-lhe, pois, o ônus da prova, não se podendo transferir ao Fisco tal encargo" (STJ, REsp nº 556.850/MG, Rel. Min. Eliana Calmon). Se não se exonerar desse encargo, não poderá, com a invocação de boa fé, pretender desconstituir a autuação fiscal, tanto mais que "a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente" (art. 136, CTN). (grifou-se)

TJ SC. AC. N. 20030187936. Rel. Newton Janke. j. 22.mar.2006.

Também decidiu assim o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul:

TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. FATO GERADOR. IMPORTAÇÃO DE MERCADORIAS DO EXTERIOR. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. MULTA FISCAL. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. 1)O fato gerador do ICMS na importação de mercadorias do exterior ocorre no momento em que a mercadoria estrangeira entra no país e passa para a esfera de disponibilidade do importador, que corresponde ao momento do desembaraço aduaneiro. 2) Nos termos do artigo 136 do Código de Processo Civil, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. 3) A vedação ao confisco prevista na Constituição de 1988 deve ser vista como um princípio de razoabilidade na tributação. As multas tributárias que buscam direcionar condutas não se enquadram na vedação constitucional. 4) Não prospera a redução da multa fiscal aplicada, com base na incidência de lei posterior mais benéfica ao devedor, se a penalidade já foi aplicada sob a vigência da lex mitior. 5) O tempo e o trabalho exigidos pela causa devem ser considerados para a fixação dos honorários advocatícios. (grifou-se) RECURSO DA EMBARGANTE DESPROVIDO, POR MAIORIA. PARCIALMENTE PROVIDO O DO ESTADO, À UNANIMIDADE.

TJ RS. AC. N. 70008155533. Rel: Arno Werlang. j. 17.nov.2004.

Para os casos em que é exigido o dolo para a configuração da infração, diz o artigo 137 do CTN:

Art. 137 - A responsabilidade é pessoal ao agente:

I - quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;

II - quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja elementar;

III - quanto às infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico:

a) das pessoas referidas no Art. 134, contra aquelas por quem respondem;

b) dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes, preponentes ou empregadores;

c) dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, contra estas.

Pode acontecer de o sujeito passivo procurar o fisco para corrigir sua conduta, considerada como infração, neste caso, não será punido . O mero pagamento em atraso de tributo ou a entrega extemporânea de declaração já caracteriza a denúncia espontânea . Ela tem fulcro no artigo 138 do CTN:

Art. 138 - A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Com a denúncia espontânea, exclui-se a responsabilidade. Ocorre quando “o contribuinte, antes de qualquer ato inicial da autoridade administrativa decorrente do seu poder de fiscalizar o cumprimento das obrigações tributárias, recolhe o tributo a destempo, corrigindo monetariamente e acrescido de juros de mora, notificando o fato à autoridade competente, como forma de afastar a imposição de penalidade pecuniária. ”

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

Nada mais é do que um estímulo para que o contribuinte regularize sua situação junto ao fisco adimplindo a obrigação antes de um procedimento administrativo ou medida de fiscalização.

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